Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) to najważniejszy akt prawny dla każdego przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w Polsce. To właśnie ona określa, kto i z jakich dochodów jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego, a także w jakich sytuacjach powstaje obowiązek podatkowy.
W niniejszym poradniku omówimy krok po kroku:
- jaki jest zakres stosowania ustawy o PIT (art. 1),
- jakie źródła prawa mają znaczenie przy interpretacji przepisów podatkowych,
- czym jest danina solidarnościowa,
- kto jest podatnikiem podatku dochodowego,
- oraz w jaki sposób opodatkowaniu podlega przedsiębiorstwo w spadku (art. 1a).
Źródła prawa w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych
Konstytucja jako najwyższe źródło prawa
Podstawowym dokumentem regulującym system źródeł prawa w Polsce jest Konstytucja RP.
Zgodnie z jej art. 87 ust. 1:
„Źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.”
Oznacza to, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.) jest jednym z wielu aktów prawnych regulujących kwestie podatkowe, ale nie jedynym. W szczególności znaczenie mają także ratyfikowane umowy międzynarodowe, które mogą mieć pierwszeństwo przed ustawą.
Zgodnie z art. 91 ust. 2 Konstytucji RP:
„Umowa międzynarodowa ratyfikowana za uprzednią zgodą wyrażoną w ustawie ma pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.”
W praktyce oznacza to, że np. przy rozliczaniu dochodów osiąganych za granicą, podatnik musi stosować umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez Polskę z innymi państwami.
📌 Przykład:
Pani Anna prowadzi działalność konsultingową w Polsce, ale świadczy usługi dla firmy z Niemiec. Jej dochody mogą być opodatkowane zarówno w Polsce, jak i w Niemczech. Aby uniknąć podwójnego opodatkowania, musi odwołać się do umowy polsko-niemieckiej o unikaniu podwójnego opodatkowania, która reguluje, w którym kraju dany dochód ma być faktycznie opodatkowany.
Znaczenie przepisów ogólnych w ustawie o PIT
Zgodnie z zasadami techniki prawodawczej (§ 15 pkt 3 oraz § 20 ust. 2 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z 20 czerwca 2002 r.), każda ustawa może zawierać przepisy ogólne i szczegółowe. Artykuł 1 ustawy o PIT to właśnie przepis ogólny – określa, jakim podmiotom i jakim dochodom ustawa się poświęca.
W art. 1 u.p.d.o.f. wskazano, że:
„Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych, w tym daninę solidarnościową.”
Z przepisu tego wynikają dwa kluczowe wnioski:
- Podmiotem opodatkowania są osoby fizyczne,
- Przedmiotem opodatkowania są ich dochody,
- Ustawa obejmuje także dodatkowy obszar – daninę solidarnościową.
Inne akty prawne wpływające na stosowanie ustawy o PIT
Nie wszystkie przepisy wpływające na sposób rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych znajdują się bezpośrednio w ustawie o PIT. Znaczenie mają również akty wykonawcze, a także Ordynacja podatkowa (o.p.), która reguluje m.in. interpretacje i objaśnienia przepisów.
Interpretacje ogólne i indywidualne oraz objaśnienia podatkowe
Zgodnie z art. 14a Ordynacji podatkowej:
„Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, w szczególności poprzez wydawanie interpretacji ogólnych lub objaśnień podatkowych.”
Interpretacje ogólne mogą być wydawane na wniosek lub z urzędu, natomiast objaśnienia podatkowe – tylko z inicjatywy ministra finansów. Oba te instrumenty mają na celu wyjaśnienie wątpliwości interpretacyjnych i ochronę podatnika.
Zgodnie z art. 14k o.p.:
„Zastosowanie się do interpretacji ogólnej nie może szkodzić temu, kto się do niej zastosował.”
Analogicznie, art. 14n § 4 o.p. stanowi, że taka sama ochrona przysługuje podatnikom, którzy zastosują się do objaśnień podatkowych.
Oprócz tego podatnik może wystąpić o interpretację indywidualną – wydawaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS).
Art. 14b o.p. stanowi:
„Dyrektor KIS, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego.”
Taka interpretacja chroni podatnika – nawet jeśli okaże się błędna – dopóki nie zostanie uchylona lub zmieniona.
📄 Ważne:
Interpretacje i objaśnienia podatkowe nie są formalnie źródłami prawa w rozumieniu Konstytucji RP, ale mają ogromne znaczenie praktyczne. Dają podatnikom bezpieczną ścieżkę działania w przypadku niejasności przepisów i zapewniają ochronę przed sankcjami.
📚 Przykład praktyczny:
Pan Tomasz prowadzi sklep internetowy i ma wątpliwości, czy przychód z prowizji partnerskich powinien rozliczać jako przychód z działalności gospodarczej czy z innych źródeł. Składa wniosek o interpretację indywidualną.
Dyrektor KIS uznaje, że jest to przychód z działalności gospodarczej. Nawet jeśli później sąd administracyjny orzeknie inaczej, pan Tomasz nie poniesie negatywnych konsekwencji, ponieważ działał w zgodzie z otrzymaną interpretacją (art. 14k § 1 o.p.).
Danina solidarnościowa – dodatkowe obciążenie dla najlepiej zarabiających
Od 1 stycznia 2019 r. w ustawie o PIT pojawił się nowy rozdział dotyczący daniny solidarnościowej. Wprowadziła ją ustawa z 23 października 2018 r. o Funduszu Solidarnościowym.
Zgodnie z art. 30h u.p.d.o.f.:
„Osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.”
Podstawą obliczenia daniny jest nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów opodatkowanych według określonych zasad (m.in. art. 27, 30b, 30c, 30f u.p.d.o.f.), po pomniejszeniu ich o określone składki.
Oznacza to, że jeśli podatnik w danym roku uzyska dochód przekraczający milion złotych, zapłaci dodatkowy podatek – 4% od tej nadwyżki.
📌 Przykład:
Pan Karol w 2024 r. uzyskał łączne dochody z pracy i działalności gospodarczej w wysokości 1 300 000 zł.
Podstawę daniny stanowi nadwyżka 300 000 zł, a więc wysokość daniny solidarnościowej wyniesie:
300 000 zł × 4% = 12 000 zł.
Danina ta ma charakter powszechnej daniny publicznej, zgodnej z art. 217 Konstytucji RP:
„Nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych (…) następuje w drodze ustawy.”
Zakres stosowania ustawy o PIT – kto i co podlega opodatkowaniu
Zakres przedmiotowy – co podlega opodatkowaniu?
Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT:
„Dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.”
Oznacza to, że opodatkowaniu podlega nie sam przychód, lecz dochód, czyli rzeczywisty zysk uzyskany po odjęciu kosztów jego osiągnięcia.
To rozróżnienie jest kluczowe – gdyby ustawodawca opodatkowywał przychód, przedsiębiorca musiałby płacić podatek od każdego wpływu na konto, nawet jeśli był to zwrot kosztów, pożyczka czy przedpłata od klienta.
📌 Przykład praktyczny:
Pani Justyna prowadzi firmę usługową. W styczniu otrzymała 50 000 zł z tytułu wystawionych faktur, ale jej wydatki na zakup materiałów i usług wyniosły 35 000 zł.
Dochód, od którego zapłaci podatek, to 15 000 zł, a nie cała kwota przychodów.
Dochód a przychód w świetle przepisów szczególnych
Nie wszystkie formy opodatkowania w Polsce odnoszą się do pojęcia dochodu.
Na przykład, zgodnie z ustawą z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym, niektórzy przedsiębiorcy płacą podatek od przychodu, bez możliwości jego pomniejszenia o koszty uzyskania.
Dotyczy to m.in. osób prowadzących drobną działalność gospodarczą (np. fryzjerów, mechaników, projektantów), które wybrały ryczałt ewidencjonowany.
W takim przypadku wysokość podatku zależy wyłącznie od rodzaju działalności i stawki ryczałtu (np. 8,5%, 12%, 14% itp.), a nie od realnego zysku.
Zakres podmiotowy – kto podlega ustawie o PIT?
Osoby fizyczne jako podatnicy
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) dotyczy wyłącznie osób fizycznych.
Choć ustawa nie definiuje tego pojęcia, pomocniczo należy sięgnąć do Kodeksu cywilnego, który w art. 8 § 1 stanowi:
„Każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność prawną.”
Zatem osobą fizyczną w rozumieniu prawa podatkowego jest każdy człowiek posiadający zdolność prawną, niezależnie od wieku, płci czy miejsca zamieszkania.
Zdolność prawna i wiek podatnika
Zdolność prawną ocenia się zgodnie z przepisami prawa cywilnego (art. 30 § 1 k.p.a.).
Oznacza to, że podatnikiem może być nawet osoba niepełnoletnia, jeśli uzyskuje dochód (np. z umowy o dzieło, darowizny czy spadku). W praktyce obowiązki podatkowe wykonują wtedy rodzice lub opiekunowie prawni.
📄 Warto wiedzieć:
Śmierć osoby fizycznej nie oznacza automatycznie wygaśnięcia jej zobowiązań podatkowych – obowiązki te mogą przejąć spadkobiercy w ramach tzw. sukcesji podatkowej (uregulowanej w Ordynacji podatkowej).
Miejsce zamieszkania a obowiązek podatkowy
To, czy dana osoba fizyczna ma obowiązek rozliczać się w Polsce, zależy od jej rezydencji podatkowej.
Osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium RP podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na to, gdzie je uzyskała.
Natomiast osoby, które nie mają miejsca zamieszkania w Polsce, są zobowiązane do zapłaty podatku tylko od dochodów uzyskanych na terytorium RP.
📌 Przykład:
Pan David, obywatel Francji, pracuje przez 8 miesięcy w Polsce na umowie o pracę. Z tego tytułu osiąga przychody w Polsce – mimo że jego centrum życiowe znajduje się we Francji, musi zapłacić w Polsce podatek od dochodów uzyskanych tutaj, ale nie od całych dochodów światowych.
Zróżnicowanie podatników – wiek, status, dochód
Choć każdy człowiek jest osobą fizyczną, ustawa o PIT wprowadza pewne preferencje i zwolnienia w zależności od wieku lub statusu podatnika.
Przykładowo:
- ulga dla młodych – zwolnienie z PIT dla osób do 26. roku życia (art. 21 ust. 1 pkt 148 u.p.d.o.f.),
- ulga dla seniora – dla osób, które po osiągnięciu wieku emerytalnego nadal pracują, nie pobierając emerytury,
- danina solidarnościowa – dodatkowe obciążenie dla osób z dochodami powyżej 1 mln zł.
Zatem choć wszyscy podatnicy podlegają ustawie, zakres faktycznych obowiązków podatkowych może się różnić w zależności od indywidualnych cech lub źródła dochodu.
Opodatkowanie udziałów w spółkach osobowych
W wielu przypadkach osoby fizyczne osiągają dochody ze wspólnego przedsięwzięcia, np. ze spółki cywilnej lub jawnej.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f.:
„Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (…) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału).”
Oznacza to, że nie spółka, lecz jej wspólnicy rozliczają przychody i koszty proporcjonalnie do posiadanych udziałów.
📚 Przykład:
Spółka cywilna „ProDesign” prowadzona przez panią Martę i pana Łukasza osiągnęła 400 000 zł przychodu i 200 000 zł kosztów. Każdy ma po 50% udziałów, więc każdy z nich wykazuje:
- przychód: 200 000 zł,
- koszty: 100 000 zł,
- dochód do opodatkowania: 100 000 zł.
Spółka sama nie płaci podatku – robią to wspólnicy.
Opodatkowanie przedsiębiorstwa w spadku (art. 1a u.p.d.o.f.)
Czym jest przedsiębiorstwo w spadku?
Z dniem 25 listopada 2018 r. ustawa o PIT została rozszerzona o art. 1a, który wprowadził nowy podmiot – przedsiębiorstwo w spadku.
Regulacja ta została dodana na mocy ustawy z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 tej ustawy:
„Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.”
Celem tych przepisów jest umożliwienie kontynuowania działalności po śmierci przedsiębiorcy, aż do momentu uregulowania kwestii spadkowych.
Zarząd sukcesyjny – kto prowadzi firmę po śmierci przedsiębiorcy?
Zarząd sukcesyjny powoływany jest w chwili śmierci przedsiębiorcy – jeśli został wcześniej zgłoszony do CEIDG, albo po śmierci – na wniosek osób uprawnionych.
Zgodnie z art. 18 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
„Zarząd sukcesyjny obejmuje zobowiązanie do prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku oraz umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych związanych z jego prowadzeniem.”
Oznacza to, że zarządca sukcesyjny nie jest spadkobiercą, lecz osobą tymczasowo prowadzącą firmę, zapewniając jej ciągłość do czasu podziału majątku.
Podatkowy status przedsiębiorstwa w spadku
Przedsiębiorstwo w spadku ma samodzielny status podatnika – jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej.
To oznacza, że:
- prowadzi własne księgi podatkowe,
- rozlicza własne przychody i koszty,
- ma obowiązek składania deklaracji i płacenia podatku PIT.
Przy czym – zgodnie z art. 7a ust. 2 u.p.d.o.f. –
„Powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej.”
Oznacza to, że przedsiębiorstwo kontynuuje sposób opodatkowania przyjęty przez zmarłego (np. liniowy, skala, ryczałt).
📌 Przykład:
Pan Jerzy prowadził warsztat samochodowy opodatkowany liniowo (19%). Po jego śmierci żona – ustanowiona zarządcą sukcesyjnym – kontynuuje prowadzenie działalności jako przedsiębiorstwo w spadku.
Nie musi rejestrować nowej działalności ani zmieniać formy opodatkowania – obowiązuje ta sama stawka i zasady rozliczeń.
Odpowiedzialność podatkowa i moment powstania obowiązku
Przedsiębiorstwo w spadku odpowiada wyłącznie za zobowiązania powstałe po śmierci przedsiębiorcy.
Jak wskazano w interpretacji Dyrektora KIS z 15 stycznia 2020 r. (0113-KDIPT2-1.4011.508.2019.2.MM):
„Przedsiębiorstwo w spadku jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku, czyli śmierci przedsiębiorcy.”
Zatem firma nie rozlicza zobowiązań sprzed śmierci właściciela – te przechodzą na spadkobierców.
Brak zarządcy sukcesyjnego – kto rozlicza podatek?
Jeśli w ciągu 2 miesięcy od śmierci przedsiębiorcy nie zostanie powołany zarządca sukcesyjny (art. 12 ust. 10 u.z.s.p.o.f.), uprawnienie to wygasa.
Wtedy podatnikiem podatku dochodowego staje się przedsiębiorstwo w spadku, ale bez zarządcy, co w praktyce oznacza konieczność prowadzenia rozliczeń przez spadkobierców.
Przedsiębiorstwo w spadku a spółka cywilna
Jeśli zmarły był wspólnikiem spółki cywilnej, a umowa spółki przewiduje wejście spadkobierców na jego miejsce (art. 872 k.c.), mogą oni kontynuować udział w spółce poprzez zarządcę sukcesyjnego.
Jeśli jednak zarząd nie zostanie ustanowiony w ciągu 2 miesięcy, spółka ulega rozwiązaniu.
Wyłączenia spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) obejmuje swoim zakresem zasadniczo wszystkie dochody osób fizycznych, bez względu na źródło ich pochodzenia. Nie oznacza to jednak, że każdy przychód musi zostać opodatkowany. W art. 2 ustawy o PIT ustawodawca przewidział katalog sytuacji, w których określone przychody nie podlegają opodatkowaniu w ogóle, ponieważ ustawa wprost wyłącza ich opodatkowanie.
W niniejszym poradniku wyjaśniamy szczegółowo, które dochody i w jakich warunkach nie podlegają PIT, a także jakie konsekwencje ma to dla przedsiębiorców, rolników, spadkobierców, czy osób osiągających dochody z nietypowych źródeł.
🔹 1. Co oznacza wyłączenie spod opodatkowania PIT?
Zasadniczo, każdy przychód osoby fizycznej powinien zostać rozliczony w ramach podatku dochodowego, jednak ustawa o PIT (art. 2 ust. 1) przewiduje dziewięć przypadków, w których przepisy ustawy nie mają zastosowania. W praktyce oznacza to, że:
- nie trzeba wykazywać ich w zeznaniu rocznym,
- nie podlegają zaliczkom na PIT,
- nie wchodzą do podstawy opodatkowania.
Trzeba jednak odróżnić dwa pojęcia:
- wyłączenie z opodatkowania – czyli sytuację, w której określony przychód w ogóle nie podlega przepisom ustawy o PIT,
- zwolnienie od podatku – gdy przychód podlega ustawie, ale przepisy pozwalają nie płacić podatku.
To rozróżnienie ma praktyczne znaczenie: jeśli dany przychód jest „wyłączony”, to nawet nie powinien pojawić się w deklaracji podatkowej. Jeśli jest „zwolniony”, to formalnie podlega ustawie, ale korzysta ze zwolnienia przedmiotowego.
🔹 2. Działalność rolnicza a podatek dochodowy
Czym jest działalność rolnicza?
Pierwszym z wyłączeń, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, jest działalność rolnicza, z wyjątkiem działów specjalnych produkcji rolnej. Oznacza to, że dochody z typowej działalności rolniczej nie podlegają PIT.
Definicja tej działalności jest zawarta bezpośrednio w ustawie o PIT, a nie w ustawie o podatku rolnym. Zgodnie z nią, działalność rolnicza to:
„działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb (…).”
Kluczowym kryterium jest zatem stan nieprzetworzony produktów oraz własna uprawa lub hodowla. Produkty przetworzone przemysłowo (np. mięso po uboju i rozbiorze) nie mieszczą się w tej definicji i będą opodatkowane jako dochód z działalności gospodarczej.
Przykład
Pan Marek Nowicki prowadzi hodowlę kurcząt, które sprzedaje w całości do lokalnych sklepów. Dochód z tej działalności nie podlega PIT, ponieważ mieści się w definicji działalności rolniczej.
Natomiast jego sąsiad, Paweł Król, prowadzi niewielką rzeźnię, w której ubija i pakuje mięso drobiowe – jego przychody nie są już wyłączone i podlegają opodatkowaniu jako działalność gospodarcza.
Biologiczny wzrost – warunek czasowy
Ustawa precyzuje, że działalność rolnicza obejmuje także przypadki przetrzymywania zakupionych zwierząt lub roślin przez określony minimalny czas, w którym następuje ich biologiczny wzrost:
- co najmniej 1 miesiąc – w przypadku roślin,
- 16 dni – w przypadku intensywnego tuczu gęsi lub kaczek,
- 6 tygodni – dla pozostałego drobiu rzeźnego,
- 2 miesiące – dla innych zwierząt.
Oznacza to, że jeśli rolnik kupuje np. cielęta i sprzedaje je po miesiącu, nie można tego uznać za działalność rolniczą w rozumieniu ustawy o PIT.
Co nie jest działalnością rolniczą?
Za działalność rolniczą nie uznaje się:
- przerobu produktów roślinnych lub zwierzęcych (np. wędzenia, mielenia, przetwarzania),
- sprzedaży produktów zakupionych od innych rolników,
- sprzedaży produktów po krótszym okresie wzrostu niż wymagany ustawowo.
WSA w Lublinie (wyrok z 11.12.2019 r., I SA/Lu 534/19) wskazał, że suszenie produktów roślinnych może być uznane za działalność rolniczą tylko wtedy, gdy odbywa się z wykorzystaniem czynników naturalnych (słońce, temperatura, przepływ powietrza), a nie przemysłowych urządzeń.
Własna uprawa i hodowla
Pojęcie „własna uprawa” oznacza, że rolnik prowadzi ją samodzielnie i na własny rachunek, nie korzystając z cudzej produkcji. Ustawa nie ogranicza rodzaju roślin i zwierząt – katalog ma charakter otwarty, choć wymienia przykładowo:
produkcję warzywniczą gruntową i szklarniową, sadownictwo, hodowlę ryb, ptactwa i owadów użytkowych, a także hodowlę zwierząt w systemach przemysłowo-fermowych.
🔹 3. Działy specjalne produkcji rolnej
Drugim wyjątkiem w ramach działalności rolniczej są tzw. działy specjalne produkcji rolnej. Choć to nadal działalność rolnicza, jest objęta podatkiem dochodowym, ponieważ ma charakter zorganizowany, techniczny i o dużej skali.
Zgodnie z ustawą o PIT, do działów specjalnych należą m.in.:
- uprawy w szklarniach i tunelach foliowych ogrzewanych,
- uprawy grzybów i grzybni,
- fermowa hodowla drobiu,
- hodowla zwierząt futerkowych, laboratoryjnych, dżdżownic, jedwabników,
- prowadzenie pasiek,
- hodowla innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.
Wysokość i rozmiar produkcji, które kwalifikują działalność jako „dział specjalny”, określa załącznik nr 2 do ustawy o PIT oraz coroczne rozporządzenie Ministra Finansów z normami szacunkowymi dochodu.
Przykład
Pani Agnieszka Wróbel prowadzi szklarnię z kwiatami o powierzchni 40 m² – przekracza to próg z załącznika nr 2, więc jej działalność stanowi dział specjalny produkcji rolnej i podlega opodatkowaniu PIT.
Natomiast jej sąsiadka, Ewa Szymańska, ma niewielki tunel foliowy o powierzchni 20 m² – jej działalność nie przekracza progu, więc nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym.
Co to jest „tunel foliowy ogrzewany”?
W praktyce często pojawia się pytanie, czy okresowe ogrzewanie tunelu foliowego czyni go „ogrzwanym” w rozumieniu ustawy.
Interpretacje wskazują, że tak, jeśli w istotnej części cyklu produkcyjnego rośliny są uprawiane w ogrzewanych warunkach. Nie ma znaczenia, że w dalszej fazie wzrostu przenoszone są do nieogrzewanego tunelu – nadal jest to działalność w ramach działów specjalnych.
Hodowla niewymieniona w załączniku
Czasem podatnicy prowadzą hodowle zwierząt niewymienionych w załączniku nr 2 – np. sokołów czy strusi. W takim wypadku, jeśli hodowla ma charakter naturalny, a zwierzęta przebywają przez wymagany okres biologicznego wzrostu, działalność ta pozostaje działalnością rolniczą, wyłączoną z PIT (interpretacja Dyrektora KIS z 10.04.2017 r., nr 0461-ITPB1.4511.89.2017.1.JŁ).
🔹 4. Gospodarka leśna – kiedy przychody z lasów nie podlegają PIT
Drugim w kolejności przypadkiem wyłączenia z opodatkowania, wskazanym w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, są przychody z gospodarki leśnej. Oznacza to, że dochody osiągane z prowadzenia działalności leśnej – rozumianej zgodnie z ustawą o lasach – nie podlegają podatkowi dochodowemu od osób fizycznych.
Co ustawodawca rozumie przez „gospodarkę leśną”?
Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy z 28 września 1991 r. o lasach, gospodarka leśna to:
„działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania – z wyjątkiem skupu – drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu.”
W praktyce oznacza to, że dochody z pozyskania i sprzedaży produktów leśnych, takich jak drewno czy grzyby, nie są objęte PIT, o ile pochodzą z własnej gospodarki leśnej.
Przykład
Pan Jerzy Kacprzak jest właścicielem lasu o powierzchni 4 ha. Samodzielnie prowadzi gospodarkę leśną, w tym wycinkę i sprzedaż drewna opałowego. Uzyskany przychód nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Inaczej byłoby, gdyby kupował drewno od innych właścicieli i sprzedawał z marżą – taka działalność stanowiłaby już handel i podlegałaby opodatkowaniu jako działalność gospodarcza.
Co nie jest przychodem z gospodarki leśnej?
Nie wszystkie wpływy związane z lasem są wyłączone z PIT.
Przykładowo:
- odszkodowania za wyłączenie gruntów z produkcji leśnej nie są przychodem z gospodarki leśnej, lecz rekompensatą za utracone korzyści,
- hodowla zwierzyny w lesie (np. danieli, jeleni) nie zawsze stanowi działalność leśną – może być traktowana jako działalność rolnicza lub gospodarcza, w zależności od organizacji i celu działalności.
Samo przebywanie zwierząt na terenie leśnym nie przesądza o tym, że dochód z tej działalności jest przychodem z gospodarki leśnej.
🔹 5. Przychody objęte podatkiem od spadków i darowizn
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, ustawy tej nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.
Oznacza to, że jeśli nabycie majątku (np. domu, działki, środków pieniężnych) zostało już objęte podatkiem od spadków i darowizn, to nie będzie ponownie opodatkowane podatkiem dochodowym.
Celem tego przepisu jest uniknięcie podwójnego opodatkowania tego samego zdarzenia.
Co podlega podatkowi od spadków i darowizn?
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, podatkowi temu podlega:
„nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na jej terytorium, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego, darowizny, polecenia darczyńcy, zasiedzenia, nieodpłatnego zniesienia współwłasności, zachowku, nieodpłatnej renty, użytkowania oraz służebności.”
Wyłączenia z podatku od spadków i darowizn
Nie każde nabycie w drodze dziedziczenia czy darowizny podlega podatkowi. Ustawa przewiduje liczne wyłączenia, m.in. dla:
- środków z pracowniczych planów kapitałowych i otwartych funduszy emerytalnych,
- środków z indywidualnych kont emerytalnych (IKE, IKZE),
- majątku otrzymanego z fundacji rodzinnej,
- laptopów i bonów dla nauczycieli w ramach programów rządowych.
Jeżeli zatem przedsiębiorca odziedziczy udziały w spółce lub lokal użytkowy po rodzicu – to nabycie będzie podlegało podatkowi od spadków i darowizn, ale nie podatkowi dochodowemu.
Przykład
Pani Dorota Lewandowska otrzymała od ojca w darowiźnie lokal użytkowy, w którym prowadzi działalność gospodarczą. Otrzymanie lokalu nie podlega PIT – podlega podatkowi od darowizn. Dopiero przyszły dochód z wynajmu tego lokalu będzie opodatkowany podatkiem dochodowym.
Dział spadku – szczególna sytuacja
Częstym problemem jest opodatkowanie działu spadku, czyli podziału majątku między spadkobierców.
Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4.12.2014 r. (II FSK 3034/12), sama umowa o dział spadku nie generuje przychodu, jeśli nie następuje przysporzenie majątkowe.
Dopiero odpłatne zbycie odziedziczonego majątku może rodzić obowiązek zapłaty PIT – chyba że od nabycia minęło 5 lat (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło dziedziczenie).
🔹 6. Czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy
Art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT stanowi, że przychody z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, nie podlegają opodatkowaniu.
Chodzi tu o takie czynności, które są sprzeczne z prawem lub zasadami współżycia społecznego – np. prostytucję, handel narkotykami, czy łapownictwo.
Ustawodawca uznał, że państwo nie powinno czerpać korzyści podatkowych z działań nielegalnych lub moralnie nagannych.
Przykład
Pani X uzyskuje dochody z prostytucji. Zgodnie z interpretacją Dyrektora KIS z 27.08.2019 r. (0112-KDIL3-2.4011.299.2019.1.TR), prostytucja w Polsce nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a więc uzyskane z niej przychody nie podlegają PIT.
Jednocześnie, jak podkreśla orzecznictwo (wyrok NSA z 16.07.2015 r., II FSK 1585/13), nie można rozciągać tego wyłączenia na sytuacje, w których umowa jest po prostu nieważna z przyczyn formalnych.
Jeśli więc umowa najmu jest wadliwa (np. zawarta ustnie bez formy pisemnej), ale faktycznie była wykonywana, przychody z niej są opodatkowane, ponieważ najem może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.
🔹 7. Podział majątku wspólnego małżonków
Kolejne wyłączenie, określone w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o PIT, dotyczy podziału majątku wspólnego małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia wspólności majątkowej.
Podstawą tej regulacji jest art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, który stanowi:
„Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).”
Co to oznacza w praktyce?
Jeżeli małżonkowie:
- rozwodzą się,
- ustanawiają rozdzielność majątkową,
- ograniczają wspólność umową majątkową,
to podział ich dotychczasowego majątku wspólnego (np. nieruchomości, firmy, oszczędności) nie rodzi przychodu i nie jest opodatkowany PIT.
Nie dochodzi bowiem do żadnego nowego przysporzenia majątkowego – jedynie do zmiany właściciela części majątku już posiadanego przez oboje małżonków.
Dorobek małżeński i jego wyrównanie
Ustawa o PIT wyłącza również z opodatkowania przychody z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej lub śmierci jednego z małżonków.
Zgodnie z art. 513 § 1 k.r.o.:
„Dorobkiem każdego z małżonków jest wzrost wartości jego majątku po zawarciu umowy majątkowej.”
W praktyce oznacza to, że jeżeli jeden z małżonków miał większy przyrost majątku, może być zobowiązany do wypłaty drugiemu wyrównania – ale nie jest to przychód opodatkowany.
Przykład
Po 10 latach małżeństwa Paweł i Anna Zielińscy postanowili ustanowić rozdzielność majątkową. Paweł prowadził firmę, Anna zajmowała się dziećmi. Po rozwodzie otrzymała część majątku w ramach wyrównania dorobków – kwota ta nie podlega opodatkowaniu PIT, ponieważ jest elementem podziału wspólnego majątku.
🔹 8. Przychody (dochody) przedsiębiorcy żeglugowego
Kolejnym przypadkiem, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 6 ustawy o PIT, są dochody przedsiębiorców żeglugowych.
Ustawodawca wprowadził tu szczególny wyjątek wynikający z faktu, że niektóre przychody żeglugowe są objęte odrębnym podatkiem – tzw. podatkiem tonażowym.
Na czym polega podatek tonażowy?
Został on wprowadzony ustawą z 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym. Ma charakter zryczałtowany i dotyczy przedsiębiorców eksploatujących morskie statki handlowe w żegludze międzynarodowej.
Zamiast opodatkowywać faktyczny dochód, podatek liczony jest od tzw. tonażu statku (pojemności użytkowej).
Ustawa o PIT wyłącza zatem z opodatkowania te dochody, które są objęte tym odrębnym podatkiem.
Warunek – wybór podatku tonażowego
Podatek tonażowy nie jest obowiązkowy.
Aby z niego skorzystać, przedsiębiorca żeglugowy musi złożyć stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania podatkiem tonażowym.
Jeśli tego nie zrobi – jego dochody podlegają zasadom ogólnym PIT.
Zgodnie z art. 7 ustawy o podatku tonażowym:
„Dochody przedsiębiorcy żeglugowego z działalności objętej podatkiem tonażowym nie łączą się z innymi dochodami (przychodami) podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie innych ustaw.”
Przykład
Firma SeaWind Sp. z o.o. eksploatuje dwa statki towarowe w żegludze międzynarodowej. Złożyła oświadczenie o wyborze podatku tonażowego – w efekcie nie rozlicza PIT ani CIT z tytułu przewozów morskich.
Jednocześnie prowadzi działalność szkoleniową dla marynarzy – te przychody są już opodatkowane podatkiem dochodowym i muszą być wyodrębnione w księgach.
Obowiązek wyodrębnienia działalności
Przedsiębiorcy prowadzący równolegle różne rodzaje działalności (np. żeglugową i usługową) muszą wyodrębnić przychody i koszty dla każdej z nich w ewidencji rachunkowej lub w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Dzięki temu unikają błędów przy rozliczaniu podatków.
🔹 9. Przemysł okrętowy i przemysły komplementarne
Kolejne wyłączenie, wskazane w art. 2 ust. 1 pkt 6a ustawy o PIT, dotyczy podatników, którzy wybrali opodatkowanie zgodnie z przepisami ustawy z 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.
Ustawa ta wprowadza specjalny system podatkowy, mający wspierać rozwój polskiego przemysłu stoczniowego. Podatnicy, którzy wybiorą opodatkowanie na zasadach tej ustawy, nie stosują przepisów ustawy o PIT (ani CIT).
W praktyce – osoby fizyczne prowadzące działalność w sektorze stoczniowym, które złożyły oświadczenie o wyborze opodatkowania według tej ustawy – nie rozliczają się na zasadach PIT, ponieważ ich dochody są wyłączone z tej ustawy.
🔹 10. Świadczenia na potrzeby rodziny
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, z opodatkowania wyłączone są świadczenia na potrzeby rodziny, o których mowa w art. 27 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.
Artykuł ten stanowi, że:
„Oboje małżonkowie obowiązani są, każdy według swych sił oraz możliwości zarobkowych i majątkowych, przyczyniać się do zaspokajania potrzeb rodziny, którą przez swój związek założyli.”
Co to oznacza w praktyce?
Świadczenia, które małżonek przekazuje drugiemu w celu utrzymania rodziny – np. środki na utrzymanie dzieci, zakupy spożywcze, opłacenie rachunków czy prace domowe – nie stanowią przychodu w rozumieniu ustawy o PIT.
Nie ma przy tym znaczenia, czy odbywa się to w formie pieniężnej, czy rzeczowej (np. zapewnienie mieszkania, wyżywienia, edukacji dzieci).
Takie świadczenia wynikają z obowiązku rodzinnego, a nie z umowy cywilnoprawnej, więc nie stanowią źródła dochodu.
Przykład
Pan Michał przekazuje żonie co miesiąc 3000 zł na utrzymanie domu i dzieci. Pani Joanna nie musi wykazywać tej kwoty jako przychodu – to świadczenie rodzinne, nieopodatkowane PIT.
🔹 11. Wypłaty dla spadkobierców przedsiębiorstwa w spadku
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, wypłaty z zysku przedsiębiorstwa w spadku dokonywane na rzecz spadkobierców nie podlegają PIT.
To rozwiązanie wprowadzone ustawą z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej.
Umożliwia ono dalsze funkcjonowanie firmy po śmierci właściciela – do czasu zakończenia spraw spadkowych.
Zasady działania przedsiębiorstwa w spadku
Po śmierci przedsiębiorcy jego firma może działać nadal jako „przedsiębiorstwo w spadku”, zarządzane przez zarządcę sukcesyjnego.
W okresie przejściowym przedsiębiorstwo zachowuje osobowość podatkową, a przychody są rozliczane przez zarządcę.
Właściciele (spadkobiercy) mają prawo do wypłaty zysków – ale wypłaty te nie są traktowane jako przychód podatkowy, ponieważ stanowią jedynie podział zysku wypracowanego przez odrębną jednostkę podatkową.
Przykład
Po śmierci Pana Andrzeja Kuleszy, prowadzącego warsztat samochodowy, jego dzieci powołały zarządcę sukcesyjnego. Warsztat nadal działał przez rok, osiągając zysk 120 tys. zł.
Po rozliczeniu podatku dochodowego przez przedsiębiorstwo w spadku, kwota zysku została wypłacona spadkobiercom – te wypłaty nie podlegają ponownemu opodatkowaniu PIT.
🔹 12. Przychody prosumentów energii odnawialnej
W art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT znalazł się nowoczesny przepis odpowiadający zmianom w sektorze energetycznym.
Wyłączenie obejmuje przychody wynikające z rozliczeń energii wytworzonej przez prosumentów energii odnawialnej.
Kim jest prosument?
Zgodnie z art. 2 pkt 27a–27c ustawy o odnawialnych źródłach energii, prosument to:
- odbiorca końcowy, który wytwarza energię elektryczną z odnawialnych źródeł na własne potrzeby,
- przy czym wytwarzanie to nie może stanowić przeważającej działalności gospodarczej.
Wyróżniamy trzy typy prosumentów:
- prosument indywidualny – produkuje energię w mikroinstalacji przy swoim domu,
- prosument wirtualny – produkuje energię w innej lokalizacji niż zużywa,
- prosument zbiorowy – np. wspólnota mieszkaniowa produkująca energię dla swoich lokatorów.
Depozyt prosumencki i system net-billing
Od 1 kwietnia 2022 r. prosumenci rozliczają energię w systemie tzw. net-billingu.
Oznacza to, że nadwyżka wyprodukowanej energii, przekazana do sieci, jest rozliczana pieniężnie – zakład energetyczny ewidencjonuje wartość tej energii na specjalnym koncie zwanym depozytem prosumenckim.
Zgodnie z art. 4c ustawy o OZE:
„Depozyt prosumencki stanowi wartość środków należnych prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, które mogą być wykorzystane do rozliczenia energii pobranej z sieci.”
Jeśli w ciągu 12 miesięcy prosument nie wykorzysta wszystkich środków, zakład energetyczny zwraca mu nadpłatę – i właśnie te zwroty są wyłączone z opodatkowania PIT.
Przykład
Pani Katarzyna Domańska, właścicielka mikroinstalacji fotowoltaicznej, w 2024 r. wytworzyła więcej energii niż zużyła. Zakład energetyczny zwrócił jej po roku 850 zł z tytułu niewykorzystanych środków z depozytu prosumenckiego.
Kwota ta nie stanowi przychodu podlegającego PIT – jest objęta wyłączeniem z art. 2 ust. 1 pkt 9.
Uwaga
Wyłączenie obejmuje tylko zwroty niewykorzystanych środków, nie natomiast środki, które prosument wykorzystuje na pokrycie rachunków za energię. Te stanowią wartość przychodu, który nie został wprost objęty wyłączeniem.
🔹 13. Przepisy porządkowe – art. 2 ust. 5 i 6 ustawy o PIT
Na końcu art. 2 ustawy znajdują się tzw. przepisy porządkowe, które precyzują domniemania w zakresie źródła przychodu.
Zgodnie z art. 2 ust. 5 i 6 ustawy o PIT:
„W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że przychody pochodzą z czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.”
Oznacza to, że dopóki podatnik nie udowodni, iż jego przychód pochodzi z czynności niedozwolonych (np. handlu narkotykami), organ podatkowy przyjmuje, że przychód pochodzi z działalności legalnej i jest opodatkowany.
Tylko udowodnienie przeciwnego pozwala wyłączyć go z opodatkowania.
📘 Podsumowanie części 3 (zakończenie poradnika):
W art. 2 ustawy o PIT ustawodawca wymienia dziewięć kategorii przychodów, których nie obejmuje podatek dochodowy od osób fizycznych. Są to zarówno klasyczne wyłączenia (rolnictwo, leśnictwo), jak i nowoczesne rozwiązania (prosument, zarząd sukcesyjny, przemysł stoczniowy).
Wyłączenia te mają charakter przedmiotowy – dotyczą rodzaju przychodu, a nie osoby podatnika.
Przedsiębiorcy powinni zawsze upewnić się, czy dane źródło dochodu rzeczywiście mieści się w definicji wyłączenia, ponieważ błędne zaklasyfikowanie może skutkować zaległością podatkową.
🧾 Podstawa prawna
- art. 2 ust. 1–6 – ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
- ustawa z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2024 r. poz. 1176 ze zm.)
- ustawa z 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. z 2024 r. poz. 530 ze zm.)
- ustawa z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2024 r. poz. 1837)
- ustawa z 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (Dz.U. z 2021 r. poz. 985)
- ustawa z 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1704)
- ustawa z 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 427)
- ustawa z 20 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.)
- ustawa z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 1440)
- ustawa z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2024 r. poz. 2645)
🔎 Tematy zawarte w poradniku
- wyłączenia spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
- działalność rolnicza i działy specjalne produkcji rolnej,
- przychody z gospodarki leśnej i spadków,
- podział majątku małżeńskiego i wyrównanie dorobków,
- przychody prosumentów i przedsiębiorstw w spadku.