Wniesienie aportu w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) do spółki kapitałowej lub spółdzielni to jedna z popularnych form zwiększania majątku tych podmiotów. Prawidłowe ustalenie wartości początkowej takich składników ma kluczowe znaczenie dla ich późniejszej amortyzacji oraz rozliczeń podatkowych. W tym poradniku wyjaśniam, jak prawidłowo określić wartość początkową środków trwałych i WNiP nabytych w drodze aportu, z uwzględnieniem aktualnych przepisów, orzecznictwa oraz interpretacji podatkowych.
Dlaczego prawidłowa wycena wartości początkowej aportu jest tak ważna?
Poprawne określenie wartości początkowej środków trwałych lub WNiP, które spółka lub spółdzielnia otrzymuje w drodze aportu, decyduje o:
- wysokości odpisów amortyzacyjnych,
- kosztach uzyskania przychodu,
- poprawności rozliczeń podatkowych i bezpieczeństwie w razie ewentualnej kontroli skarbowej.
Z błędów na tym etapie mogą wynikać nie tylko kłopoty podczas kontroli podatkowej, ale i utrata prawa do zaliczenia amortyzacji do kosztów uzyskania przychodów.
Wartość początkowa środków trwałych i WNiP nabytych w drodze aportu – zasady ogólne
Kiedy stosuje się art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?
Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (u.p.d.o.p.):
„Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2–14, uważa się: […] 4) w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki albo spółdzielni – ustaloną przez podatnika, z zastrzeżeniem pkt 4c, na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej”.
Ten przepis dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy:
- nabywcą aportu jest spółka kapitałowa (np. sp. z o.o., S.A.) lub spółdzielnia,
- przedmiotem aportu są środki trwałe lub WNiP, które mają być amortyzowane.
Pojęcie „spółka” należy rozumieć zgodnie z art. 4a pkt 21 ustawy o CIT – czyli chodzi tu nie tylko o klasyczne spółki kapitałowe, ale także spółki osobowe będące podatnikami CIT (np. spółka komandytowa po zmianach od 2021 r.).
Kiedy nie stosuje się art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT?
- Aporty do spółek osobowych niebędących podatnikami CIT (np. klasyczna spółka jawna osób fizycznych) – tu zastosowanie ma art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.
- Aporty do fundacji rodzinnej – jak wyraźnie wskazują orzeczenia sądów i interpretacje podatkowe, fundacja rodzinna nie jest „spółką” ani „spółdzielnią” w rozumieniu tej ustawy.
- Wnoszenie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) – w takim przypadku stosuje się tzw. zasadę kontynuacji amortyzacji, a nie zasadę z art. 16g ust. 1 pkt 4.
Jak ustalić wartość początkową aportowanego środka trwałego lub WNiP?
- Podstawowa zasada: Wartość początkowa to wartość ustalona na dzień wniesienia aportu, przyjęta w akcie wniesienia, nie wyższa jednak niż wartość rynkowa danego składnika.
- Wartość rynkowa: Powinna być określona zgodnie z art. 16g ust. 12 ustawy o CIT, odwołującego się do zasad ogólnych z art. 14 ustawy o CIT.
- Brak wymogu rzeczoznawcy: Ustawodawca nie nakłada obowiązku sporządzenia wyceny przez rzeczoznawcę majątkowego. Spółka lub spółdzielnia może ustalić wartość rynkową we własnym zakresie, np. na podstawie analizy rynku, opinii własnych specjalistów, księgowych lub prawników.
- Możliwość weryfikacji przez urząd skarbowy: Organy podatkowe mają prawo do zweryfikowania prawidłowości wyceny. Jeśli kwota odbiega od cen rynkowych, urząd może żądać korekty lub wyjaśnień.
Czy sposób rozliczenia kapitału (agio, kapitał zapasowy) wpływa na wartość początkową?
Nie – to, czy wartość aportu trafia w całości na kapitał zakładowy, czy częściowo na kapitał zapasowy (agio), nie ma wpływu na wartość początkową środka trwałego/WNiP przyjętą do amortyzacji.
Praktyczne przykłady ustalania wartości początkowej aportu
Przykład 1: Aport maszyny do spółki z o.o.
Pan Jan wnosi do nowo powstałej spółki z o.o. w Warszawie maszynę produkcyjną. Wartość tej maszyny w księgach Jana wynosi 120 000 zł, natomiast aktualna wartość rynkowa oszacowana na podstawie ofert sprzedaży podobnych maszyn wynosi 140 000 zł. W akcie założycielskim aport został wyceniony na 130 000 zł.
- Wartość początkowa dla celów amortyzacji w spółce z o.o. to 130 000 zł (ponieważ nie przekracza wartości rynkowej).
- Gdyby w akcie wniesienia wartość maszyny wpisano jako 150 000 zł, to spółka z o.o. i tak musiałaby przyjąć do amortyzacji wartość rynkową (czyli 140 000 zł).
Przykład 2: Wniesienie kilku środków trwałych jako aport do spółdzielni
Pani Alicja przekazuje do spółdzielni mieszkaniowej jako wkład niepieniężny flotę 5 samochodów służbowych. Spółdzielnia wycenia każdy samochód osobno, korzystając z notowań rynkowych (ogłoszenia motoryzacyjne). Wartości wpisane do aktu założycielskiego nie przekraczają wartości rynkowych. Każdy samochód zostaje przyjęty do ewidencji środków trwałych osobno, a amortyzacja liczona jest od wartości wskazanej w akcie – pod warunkiem, że nie przekracza wartości rynkowej.
Przykład 3: Aport jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP)
Pan Tomasz wnosi do spółki akcyjnej zorganizowaną część przedsiębiorstwa (obejmującą maszyny, pracowników, umowy, znak towarowy). W takim przypadku nie stosuje się art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Spółka przejmuje wartość początkową składników majątku zgodnie z zasadą kontynuacji amortyzacji – czyli kontynuuje dotychczasowe zasady amortyzacji prowadzone u zbywcy.
Częste pytania i wątpliwości przedsiębiorców
Czy spółka musi powołać rzeczoznawcę do wyceny aportu?
Nie, przepisy nie nakładają obowiązku korzystania z wyceny rzeczoznawcy. Spółka może sama ustalić wartość rynkową, ale wycena eksperta zwiększa bezpieczeństwo rozliczenia w razie ewentualnej kontroli podatkowej. 📄
Co jeśli organ podatkowy uzna wycenę za zawyżoną?
Urząd może skorygować wartość początkową do poziomu ceny rynkowej oraz wymagać korekty rozliczeń podatkowych. Może również zakwestionować amortyzację od zawyżonej wartości.
Czy zasady różnią się dla fundacji rodzinnej?
Tak – fundacja rodzinna nie jest spółką ani spółdzielnią, więc nie stosuje się do niej art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Potwierdzają to zarówno interpretacje podatkowe, jak i wyroki sądowe (np. WSA w Poznaniu, sygn. I SA/Po 145/24).
Podsumowanie – najważniejsze wnioski
- Wartość początkowa środków trwałych/WNiP wniesionych do spółki kapitałowej lub spółdzielni w drodze aportu to wartość ustalona w akcie wniesienia, ale nie wyższa niż wartość rynkowa na dzień aportu.
- Nie trzeba korzystać z rzeczoznawcy, ale rzetelna wycena zwiększa bezpieczeństwo podatkowe.
- Spółki osobowe niebędące podatnikami CIT oraz fundacje rodzinne nie stosują tych samych zasad.
- Sposób pokrycia kapitału (kapitał zakładowy/zapasowy) nie wpływa na wartość początkową do amortyzacji.
Podstawa prawna
- art. 16g ust. 1 pkt 4, art. 16g ust. 12, art. 14 ust. 3, art. 4a pkt 21, art. 4a pkt 36 – ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2024 poz. 2264 ze zm.)
- Kodeks spółek handlowych – w zakresie definicji i zasad wnoszenia aportów
- Wyrok WSA w Poznaniu z 16.05.2024 r., I SA/Po 145/24
- Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28.06.2024 r., 0111-KDIB1-2.4010.272.2024.1.EJ
Tematy porad zawartych w poradniku
- wycena aportu do spółki 2025
- amortyzacja aportowanych środków trwałych
- wartość początkowa aportu CIT
- aport środków trwałych do spółdzielni
Przydatne linki urzędowe: